“Greenhouse Gas Emissions Disclosure requirements applying IFRS S2 Climate‑related Disclosures” 這份文件是 IFRS Foundation 於 2025年5月 發布的教育材料，專門解釋適用於 IFRS S2《氣候相關揭露》 的 溫室氣體（GHG）排放揭露要求。該文件以問答形式呈現，目的是幫助讀者理解 IFRS S2 中關於 GHG 排放的盤查與揭露規定，並非 IFRS 準則本身，也不改變準則要求。
主要目的 :幫助企業理解並應用 IFRS S2 中與 GHG 排放相關的規定，特別聚焦於： 報告期間產生的 絕對總量（absolute gross） GHG 排放資訊。 其他 GHG 相關揭露，例如排放目標（targets）等。
背景與原因（Question 1） :
IFRS S2 要求揭露所有範疇（Scope 1、Scope 2、Scope 3）GHG 排放，目的是讓主要使用者（投資者）評估企業在轉型至低碳經濟過程中的 轉型風險（transition risks） 曝險。無論企業組織結構、盤查方法或產業別，都需提供完整、可比較的資訊。即使某些企業主要排放來自 Scope 3（如金融業的融資排放），也必須揭露所有範疇，以確保資訊完整性與可比性。
參考的 GHG Protocol 標準（Question 2） :
**GHG Protocol Corporate Standard (2004)**：用於盤查 Scope 1、Scope 2、Scope 3 的排放分類與計算（除非司法管轄區另有規定，可使用其他方法）。
**GHG Protocol Corporate Value Chain (Scope 3) Standard (2011)**：用於定義 Scope 3 的 15 個類別，以及要求企業考慮並揭露納入盤查的類別。
IFRS S2 僅引用這些標準的特定部分，不要求全部遵循（如某些額外披露項目可忽略）。
揭露要求重點 :
必須以總量（gross）基礎揭露：報告期間產生的絕對 GHG 排放總量，不扣除碳權或其他移除措施（Question 3）。 Scope 3 類別：企業需 考慮全部 15 個類別，但僅需納入與其商業模式相關（material）的類別，並揭露實際納入的類別（Question 4）。不能僅依 GHG Protocol 的「最低邊界」（minimum boundaries）來限制盤查範圍，必須考慮整個價值鏈（Question 5）。
盤查要求重點 :
組織邊界：依 GHG Protocol Corporate Standard 決定，但需與 IFRS S1 的報導實體一致（Question 6）。
Scope 3 盤查框架：提供逐步指引，強調使用「合理且可支持的資訊，且無過度成本或努力」（proportionality mechanism）來決定盤查深度（Questions 7–8）。
價值鏈資料取得困難（如不同報導期間）時，可用合理估計方法（Question 9）。 金融業的融資排放（financed emissions）：針對未動用貸款承諾有特定處理方式（Question 10）。
其他 GHG 相關揭露（Questions 11–13） ：
IFRS S2 不強制 企業設定 GHG 排放目標，但若有設定（包括淨零目標），需揭露相關資訊（如目標基礎、進度、是否為 gross 或 net 目標等）（Question 11–12）。
若企業結構變動（如併購或處分子公司），需調整比較期間的 GHG 排放數據以維持可比性（Question 13）。
總結 :
這份教育材料強調 完整性、可比性與重要性，要求企業全面考慮價值鏈排放（尤其是 Scope 3），但允許依據企業具體情況與比例原則（無過度成本）進行盤查與揭露。目的是讓投資者更清楚了解企業氣候轉型風險，而非僅看直接排放。
GHG Protocol 與IFRS S2的不同點:
１．企業需考慮全部 15 個類別，但僅需納入與其商業模式相關（material）的類別，並揭露實際納入的類別（Question 4）。不能僅依 GHG Protocol 的「最低邊界」（minimum boundaries）來限制盤查範圍，必須考慮整個價值鏈（Question 5）。
IFRS S2 明確要求企業：
必須考慮全部 15 個類別（consider all 15 categories），不能跳過任何一個不看。但不必全部納入測量：企業需評估哪些類別與其商業模式、價值鏈及轉型風險 相關（relevant），且揭露這些排放資訊是否對主要使用者（投資者）決策 重要（material）。
如果某類別的排放資訊遺漏、誤報或模糊，可能合理影響投資者對企業轉型風險的判斷 → 該類別就是 material，必須納入。
企業最終只需 揭露實際納入測量的類別（paragraph 29(a)(vi)(1) & B32），讓投資者了解排放來源結構（例如：某製造業可能主要來自 Category 1、11、12；服務業可能主要來自 Category 6、7）。
企業在應用 IFRS S2《氣候相關揭露》 時，對於 Scope 3 GHG 排放 的處理確實有兩個關鍵原則：必須考慮全部 15 個類別，但僅需納入與商業模式相關（material）的類別，並明確揭露實際納入盤查的那些類別；同時，不能僅依據 GHG Protocol Corporate Value Chain Standard 中所列的「最低邊界」（minimum boundaries）來限制盤查與揭露範圍，而必須全面考慮整個價值鏈（entire value chain）。
實務舉例（文件直接提及）： Category 12（售出產品生命末期處理）對銷售汽車給終端消費者的製造商 → 高度相關（material）。 對不賣實體產品的數位廣告公司 → 不相關，可排除。
2. 不能僅用「最低邊界」（minimum boundaries）來限制盤查與揭露，必須考慮整個價值鏈
GHG Protocol Corporate Value Chain Standard 為每個類別定義了：
類別描述（description）：完整活動範圍。
最低邊界（minimum boundary）：為了確保一致性與可比性，建議至少涵蓋的最小排放範圍（通常是供應商或客戶的 Scope 1 & 2 排放）。
例如：Category 5（營運產生的廢棄物）
描述：報導公司營運中產生的廢棄物，在非自己擁有或控制的設施中進行處置或處理。 最低邊界：僅廢棄物管理供應商在處置/處理過程中的 Scope 1 & Scope 2 排放。
IFRS S2 的立場（Question 5 明確否定）： 企業不能只盤查與揭露每個相關類別的「最低邊界」範圍。
- 原因是 IFRS S1 & S2 都要求企業全面考慮 整個價值鏈（entire value chain，包括所有上游與下游互動、資源、關係），以提供關於氣候相關風險與機會的完整資訊。
- 如果僅依最低邊界，會遺漏大量可能重要的排放（例如 Category 5 中，廢棄物供應商的 Scope 3 排放，或更廣的生命週期影響），導致投資者無法充分了解企業的轉型風險曝險。
- 因此，即使某類別是 relevant，企業也應盡可能涵蓋該類別的 完整活動範圍（而非僅最低邊界），當然仍受「比例原則」（proportionality mechanism）限制：使用所有在報導日合理且可支持的資訊，且無過度成本或努力（undue cost or effort）。
總結：IFRS S2 比 GHG Protocol 更強調「全面性」與「重要性」
- GHG Protocol 提供彈性（允許從最低邊界開始，逐步擴大）。
- IFRS S2 為了讓投資者獲得 決策有用、可比較 的資訊，強制企業：
- 先全面審視 15 個類別。
- 依據重要性原則決定納入哪些。
- 對納入的類別，盡可能測量整個價值鏈相關排放（而非停在最低邊界）。
- 清楚揭露納入的類別清單。
這設計確保即使不同產業、不同商業模式的企業，其 Scope 3 揭露都能反映真實的轉型風險曝險，而非被技術性「最低要求」限縮。
GHG Protocol Corporate Value Chain (Scope 3) Accounting and Reporting Standard (2011) 中的「最低邊界」（minimum boundaries）是該標準為每個 Scope 3 的 15 個類別所設定的 標準化、最低要求範圍，目的是確保企業在計算與報告 Scope 3 排放時，有一致的起點，避免過度遺漏主要排放活動，同時也給予彈性（可選擇納入更多）。
最低邊界的定義與目的（來自 GHG Protocol 官方說明）
最低邊界 是每個 Scope 3 類別中 必須至少涵蓋 的排放活動與範圍。
其設計目的是：
確保 主要活動（major activities）的排放被納入 Scope 3 盤查（inventory）。
標準化邊界，讓不同企業的報告更具 可比性。
明確企業 不必無限延伸 到價值鏈中每個實體的全部排放（ad infinitum），而是聚焦在與報導公司最直接相關的部分。
同時標註 可選（optional） 部分，讓企業可視情況擴大範圍（例如納入生命週期排放或製造車輛的排放等）。
如果企業排除最低邊界內的排放，需明確揭露並合理說明；反之，可納入超出最低邊界的排放（若相關且可行）。
與 IFRS S2 的關鍵衝突點（Question 5 明確否定）
IFRS S2 教育材料強調：企業 不能 僅依據 GHG Protocol 的「最低邊界」來 限制 其 Scope 3 的測量與揭露範圍。原因如下：
IFRS S1 & S2 要求企業提供關於 整個價值鏈（entire value chain）的完整資訊，以反映所有可能影響前景（prospects）的永續相關風險與機會。
如果只停留在「最低邊界」，會遺漏大量可能重要的排放（例如某些類別中供應商或客戶的更上游/下游 Scope 3 排放，或生命週期影響），導致投資者無法充分評估轉型風險。
因此，即使某類別已判定為 relevant（material），企業也應盡可能涵蓋該類別的 完整描述範圍（category description 中的全部活動），而非僅限於最低邊界。
但仍受 比例原則（proportionality mechanism）約束：使用報導日所有合理、可支持的資訊，且無過度成本或努力（undue cost or effort）。
實際例子（來自 GHG Protocol Scope 3 Standard Table 5.4 的部分摘錄）
以下是幾個常見類別的最低邊界 vs. 完整描述 vs. 可選範圍的比較，說明為何 IFRS S2 不允許僅用最低邊界限縮：
Category 5: Waste generated in operations（營運產生的廢棄物）
類別描述（完整範圍）：報導公司營運中產生的廢棄物，在非自己擁有/控制的設施中進行處置或處理。
最低邊界：廢棄物管理供應商在處置/處理過程中的 Scope 1 & Scope 2 排放。
可選：廢棄物運輸排放。
IFRS S2 立場：不能只算供應商的 Scope 1 & 2；需考慮整個廢棄物生命週期相關排放（若 material），包括可能的更廣影響。
Category 4: Upstream transportation and distribution（上游運輸與配送）
類別描述：報導公司購買產品在上游供應商到自家營運間的運輸與配送（不含自有車輛/設施）。
最低邊界：運輸與配送提供者的 Scope 1 & Scope 2 排放（例如車輛能源使用）。
可選：製造車輛、設施或基礎建設的生命週期排放。
IFRS S2 立場：若該類別 material，不能只停在供應商的 Scope 1 & 2；應盡可能納入更完整的運輸鏈排放（若資料可得且合理）。
Category 1: Purchased goods and services（購買商品與服務）
類別描述：購買或取得商品/服務的上游提取、生產、運輸（不含其他類別）。
最低邊界：購買商品/服務的全部上游（cradle-to-gate）排放。
IFRS S2 立場：這裡最低邊界已較完整（cradle-to-gate），但若有更下游影響或特定情境，仍需擴大考慮。
Category 11: Use of sold products（售出產品使用）
類別描述：售出產品在報導公司賣出後的終端使用階段排放。
最低邊界：售出產品直接使用階段的排放（direct use-phase）。
可選：間接使用階段（indirect use-phase）。
IFRS S2 立場：對製造業或能源密集產品的公司，此類別常 material，不能僅算直接使用；需考慮完整使用生命週期。
總結比較表（簡化）
面向 | GHG Protocol (Scope 3 Standard) | IFRS S2 要求（更嚴格） |
邊界起點 | 每個類別有明確「最低邊界」作為強制起點，可選擴大 | 必須考慮整個價值鏈，不能以「最低邊界」作為上限或限制 |
完整性 | 允許從最低開始，逐步擴大（彈性大） | 強調 entire value chain，盡可能涵蓋完整描述範圍（若 material） |
目的 | 標準化報告、避免無限延伸、確保主要活動納入 | 提供投資者完整轉型風險資訊，避免低估價值鏈曝險 |
彈性限制 | 可排除部分（需揭露） | 受 materiality 與 proportionality 雙重約束，但不允許刻意限縮 |
簡言之，GHG Protocol 的最低邊界是「地板」（floor，至少要做到），而 IFRS S2 視之為起點而非天花板，要求企業朝「整個價值鏈」方向盡可能擴大（在合理成本內），以確保揭露對投資者決策有用。
GHG Protocol Corporate Value Chain (Scope 3) Accounting and Reporting Standard (2011) 中，Category 15: Investments（投資）的「最低邊界」（minimum boundary）是專門為金融機構（如商業銀行、投資基金、保險公司、多邊開發銀行等）或其他有重大投資活動的企業設計的，用來標準化 Scope 3 排放的起點計算範圍。
Category 15 的類別描述（Category Description）
包括報導公司在報告年度內的 投資相關 Scope 3 排放，但不包含已計入 Scope 1 或 Scope 2 的部分。
適用於投資者（以獲利為目的的公司）或提供金融服務的公司，也適用於非營利投資者（如開發銀行）。
投資被視為 下游（downstream）活動，因為提供資本/融資是一種服務。
報導公司的 Scope 3 投資排放 = 被投資對象（investee）的 Scope 1 和 Scope 2 排放，按比例分配給投資者。
最低邊界（Minimum Boundary）的細節
根據 GHG Protocol Scope 3 Standard 的 Table 5.9（會計指引表）以及 Technical Guidance for Calculating Scope 3 Emissions（Chapter 15），最低邊界 要求至少涵蓋以下投資類型的 比例 Scope 1 和 Scope 2 排放（proportional share of scope 1 and scope 2 emissions of investees）：
Equity investments（股權投資）：
使用公司自有資本與資產負債表進行的股權投資。
包括：
子公司（financial control，通常 >50% 持股）。
關聯公司（significant influence，通常 20-50% 持股）。
合資企業（joint ventures，非法人合夥）。
若報導公司使用 operational control 或 financial control 方法，這些股權投資的排放可能已計入 Scope 1/2；若未計入，則按比例計入 Scope 3 Category 15。
對於少於 20% 持股且無控制/重大影響的股權投資：若未計入 Scope 1/2，則按比例計入 Scope 3。
可設定門檻（如持股 <1% 排除，但需揭露並合理說明）。
Debt investments with known use of proceeds（已知資金用途的債務投資）：
如特定用途債券或貸款（known use of proceeds），按比例計入被融資對象的 Scope 1 和 Scope 2 排放。
Project finance（專案融資）：
針對特定專案（如能源、基礎設施、農業專案）的融資，主要依專案現金流償還。
按比例計入專案的 Scope 1 和 Scope 2 排放。
最低邊界的核心原則：
僅需計入 被投資對象（investee）或專案的 Scope 1 和 Scope 2 排放（不包括 Scope 3）。
分配方式：按報導公司的 投資比例（proportional share，例如股權百分比、債務占比）分配。
投資組合動態變化時，可選擇固定日期（如12月31日）或年度平均值作為基準。
不包括：未知資金用途的債務投資（unknown use of proceeds）、管理投資（managed investments）、客戶服務（client services，如承銷、顧問）、其他金融服務——這些屬於 可選邊界（optional boundary，見 Table 5.10）。
額外說明（常見擴充）
Scope 3 of investees：若被投資對象的 Scope 3 排放相對重大（significant），投資者 可選擇 納入（optional），以更全面了解風險（如使用 EEIO 資料庫快速估計）。但 GHG Protocol 不設強制門檻，由企業自行決定。
EEIO 資料庫：常用於估計時，最低邊界雖只要求 Scope 1/2，但 EEIO 因子常包含上游排放（upstream），可作為保守估計。
金融業常稱：這類排放常被稱為 financed emissions（融資排放），特別在 PCAF（Partnership for Carbon Accounting Financials）標準中被廣泛應用，但 PCAF 可能擴大邊界（包括 investee 的 Scope 3），而 GHG Protocol 的最低邊界仍限於 Scope 1/2。
與 IFRS S2 的連結（回顧先前討論）
IFRS S2 引用 GHG Protocol Corporate Value Chain Standard 來定義 Scope 3 類別（包括 Category 15），並要求考慮整個價值鏈（entire value chain）。因此，企業 不能僅限於最低邊界（僅 Scope 1/2 of investees），若 material，應盡可能擴大納入 investee 的 Scope 3（尤其對金融業，融資排放常是主要轉型風險來源）。但仍受比例原則（無過度成本）限制。
總結比較表（Category 15 專屬）
項目 | 最低邊界（Required/Minimum） | 可選邊界（Optional） |
主要涵蓋 | 被投資對象的 Scope 1 & Scope 2 排放（比例分配） | 被投資對象的 Scope 3 排放（若重大） |
投資類型 | 股權投資（equity）、已知用途債務、專案融資 | 未知用途債務、管理投資、客戶服務、其他金融服務 |
分配基礎 | 投資比例（equity share、債務占比等） | 同上 |
IFRS S2 立場 | 起點，但不能以此限縮；需考慮整個價值鏈若 material | 鼓勵擴大以提供完整轉型風險資訊 |
**這個例子（Category 5 的類別描述 + 最低邊界）直接來自文件**： **ghg-ifrs-s2-educational-material.pdf**（IFRS S2 教育材料）
**具體頁碼：第 8 頁**（PDF 內部頁碼標示為「May 2025 | 8」）
### 文件中原文摘錄（第 8 頁，Question 5）：
> 「For example, the GHG Protocol Corporate Value Chain Standard describes Category 5—waste generated in operations as ‘Disposal and treatment of waste generated in the reporting company’s operations in the reporting year (in facilities not owned or controlled by the reporting company)’.
> Separate from this description, the GHG Protocol Corporate Value Chain Standard states that the minimum boundary is ‘the scope 1 and scope 2 emissions of waste management suppliers that occur during disposal or treatment’.」
- 腳註 7：Table [5.4] Description and boundaries of scope 3 categories, second column ‘Category description’, **page 35** of the GHG Protocol Corporate Value Chain Standard.
- 腳註 8：Table [5.4] ... third column ‘Minimum boundary’, **page 35** of the GHG Protocol Corporate Value Chain Standard.
### 簡單整理：
- **文件第 8 頁**：IFRS S2 教育材料引用並舉例說明 Category 5 的完整描述與最低邊界（正是我之前轉述的內容）。
- **原始出處**：GHG Protocol Corporate Value Chain Standard (2011) 的 **Table 5.4，第 35 頁**（IFRS 文件只是引用它）。
**是GHG Protocol 原文件確實這麼說（ＧＨＧ ｐｒｏｔｏｃｏｌ那份文件說最小邊界只要計算Ｓｃｏｐｅ １， ２。？）**
文件全名：**GHG Protocol Corporate Value Chain (Scope 3) Accounting and Reporting Standard (2011)**
## 具體位置與原文：
- **表格名稱**：Table 5.4 “Description and boundaries of scope 3 categories”
- **頁碼**：Table 5.4 從 **第 34 頁** 開始，**Category 5 的那一行出現在第 35 頁**（這與 IFRS S2 教育材料第 8 頁的腳註完全吻合）。
### 表格原文摘錄（Category 5: Waste generated in operations）：
| 項目 | 內容（原文） |
|-----------------------|-------------|
| **Category description** | Disposal and treatment of waste generated in the reporting company’s operations in the reporting year (in facilities not owned or controlled by the reporting company) |
| **Minimum boundary** | **The scope 1 and scope 2 emissions of waste management suppliers that occur during disposal or treatment**<br>（可選：Emissions from transportation of waste） |
### 額外說明（同一頁後續文字）：
> “A reporting company’s scope 3 emissions from waste generated in operations include the **scope 1 and scope 2 emissions** of solid waste and wastewater management companies.”也就是說，**GHG Protocol 的「最低邊界」明確限定只要計算廢棄物管理供應商在處置/處理過程中的 Scope 1 + Scope 2**，不要求計算他們的 Scope 3，也不要求計算更上游的排放。
（這就是為什麼 IFRS S2 教育材料特別在 Question 5 舉這個例子，強調「不能只用這個最低邊界來限制測量」，必須考慮整個價值鏈。）
Category 5: Waste generated in operations（營運產生的廢棄物）計算範例
（來自官方 GHG Protocol Technical Guidance for Calculating Scope 3 Emissions Chapter 5，2022 更新版）
GHG Protocol 提供 3 種計算方法（由精確到粗略排序）：
Supplier-specific method（供應商特定法）：直接向廢棄物處理廠索取他們的 Scope 1 + Scope 2 排放資料（最精準，但最難取得）。
Waste-type-specific method（廢棄物類型特定法）：最常用！按廢棄物種類 + 處理方式 × 對應排放因子。
Average-data method（平均資料法）：只知道總廢棄物量與處理比例時使用（最粗略）。
以下為 最實務的 Waste-type-specific method 官方範例（直接摘自 GHG Protocol 官方指引）：
官方範例（Example 5.1）
某塑膠零件製造商（Company A）在營運中產生固體廢棄物與大量廢水，資料如下：
廢棄物類型 | 產生量 | 處理方式 | 排放因子（kg CO₂e / 單位） | 計算結果 |
塑膠 | 2,000 公噸 | 掩埋（Landfill） | 40 kg CO₂e / 公噸 | 80,000 kg CO₂e |
塑膠 | 5,000 公噸 | 焚燒＋能源回收 | 2 kg CO₂e / 公噸 | 10,000 kg CO₂e |
塑膠 | 4,000 公噸 | 回收（Recycled） | 10 kg CO₂e / 公噸 | 40,000 kg CO₂e |
廢水 | 5,000 立方米 | 廢水處理（Wastewater） | 0.5 kg CO₂e / 立方米 | 2,500 kg CO₂e |
總排放量 = 80,000 + 10,000 + 40,000 + 2,500 = 132,500 kg CO₂e（約 132.5 公噸 CO₂e）
計算公式（Waste-type-specific method）
[ \text{Scope 3 Category 5 排放} = \sum (\text{廢棄物產生量} \times \text{該類型與處理方式的排放因子}) ]
單位：公噸（t）或立方米（m³）
排放因子來源：IPCC 2006 指南、生命週期資料庫（如 Ecoinvent）、廢棄物處理廠提供，或行業協會
注意：排放因子已包含廢棄物處理供應商的 Scope 1 + Scope 2 排放（即 GHG Protocol 的「最低邊界」），這正是 IFRS S2 Question 5 提到的重點。
與 IFRS S2 的連結（重要提醒）
GHG Protocol 的「最低邊界」只要求算廢棄物處理廠的 Scope 1 + Scope 2。
但 IFRS S2 明確禁止 只用這個最低邊界來限制揭露（見教育材料第 8 頁 Question 5）。
若該類別 material，企業應盡可能考慮更完整的價值鏈排放（例如廢棄物運輸、供應商上游 Scope 3），但仍受「合理且無過度成本」原則限制。
實務建議（快速上手）
先從廢棄物處理帳單或合約取得：廢棄物種類、重量/體積、處理方式（掩埋、焚燒、回收、廢水）。
套用台灣常見排放因子（或國際資料庫）：
一般營業廢棄物掩埋 ≈ 30–50 kg CO₂e/t
焚燒 ≈ 0–5 kg CO₂e/t（有能源回收更低）
回收 ≈ 5–15 kg CO₂e/t（視材質）
廢水處理 ≈ 0.3–0.8 kg CO₂e/m³
若資料不足，用 Average-data method（只知道總廢棄物量與各處理比例）作為起點。
IFRS:
https://lnkd.in/gUsru5Eh
IFRS:
https://lnkd.in/gUsru5Eh
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