IFRS 永續揭露準則 S1 及 S2 轉型實施工作小組（TIG）對如何導入S1/S2提供了Q&A， 對一些問題做出的部份回應如下（適用 IFRS S1 及 IFRS S2 條文）。
@問題：
實體應如何調和《溫室氣體議定書企業價值鏈標準》（GHG Corporate Value Chain Standard）所提供的選擇性（optionality），與 IFRS S2 中關於 Scope 3 溫室氣體排放的要求？特別是GHG Protocol Corporate Value Chain Standard 在 Scope 3 排放類別的納入上提供選擇性，也在測量 Scope 3 排放的某些面向（如可排除某些資訊）提供選擇性。實體在適用 IFRS S2 時，應如何考量這些「選擇性」規定？
回應：
IFRS S2 第 29(a)(ii) 段要求實體「依照《溫室氣體議定書：企業會計與報告標準（2004）》（GHG Protocol Corporate Standard）測量其溫室氣體排放」。因此，實體係以 GHG Protocol Corporate Standard 作為測量溫室氣體排放的方法，並可依該標準選擇採用股權份額（equity share）、營運控制（operational）或財務控制（financial control）方法。IFRS S2 第 B23 段指出，GHG Protocol Corporate Standard 僅在不與 IFRS S2 要求衝突的情況下適用。
Scope 3 溫室氣體排放
IFRS S2 第 29(a)(i)(3) 段要求實體揭露其 Scope 3 溫室氣體排放，並依照 IFRS S2 第 B38–B57 段所載的 Scope 3 測量框架，在測量 Scope 3 溫室氣體排放時優先考量投入資料與假設。
IFRS S2 也參照《溫室氣體議定書企業價值鏈（Scope 3）會計與報告標準（2011）》（GHG Corporate Value Chain Standard）。此參照出現在 Scope 3 溫室氣體排放的定義中，以及有關揭露 Scope 3 溫室氣體排放類別的要求中（見 IFRS S2 第 29(a)(vi)(1) 段及第 B32 段）。
IFRS S2 附錄 A 對 Scope 3 溫室氣體排放的定義如下：
「發生在實體價值鏈中、未納入 Scope 2 溫室氣體排放的間接溫室氣體排放，包括上游與下游排放。Scope 3 溫室氣體排放包括《溫室氣體議定書企業價值鏈（Scope 3）會計與報告標準（2011）》中所列的 Scope 3 類別。」
因此，IFRS S2 要求實體考量 GHG Protocol Corporate Value Chain Standard 中所述的全部 15 個 Scope 3 類別，並判斷哪些類別與實體的價值鏈相關。若相關，則應將這些類別納入實體的 Scope 3 溫室氣體排放測量中。
GHG Corporate Value Chain Standard 並未被參照用於 Scope 3 溫室氣體排放的測量。此外，其中的選擇性規定也不用來決定實體 Scope 3 溫室氣體排放的納入範圍。IFRS S2 要求實體根據與價值鏈的相關性及 ISSB 準則所要求的重大性（materiality）來決定納入哪些 Scope 3 排放。
總結： 實體必須考量 GHG Protocol Corporate Value Chain Standard 所述的全部 15 個 Scope 3 類別，並揭露哪些類別已納入其實體的 Scope 3 溫室氣體排放測量中。
此外，實體必須依照 IFRS S2 第 B55–B57 段的具體要求，提供有關 Scope 3 溫室氣體排放測量方法、投入資料及假設的揭露。
編按: 會有這個問題是因為GHG Protocol Scope 3 是選擇性的（Optional） ， 企業可以選擇報告「任何」Scope 3 排放，或完全不報告
在GHG protocol 的Corporate Value Chain (Scope 3) Accounting and Reporting Standard中提到 :
原文:Under the Corporate Standard, companies are required to report all scope 1 and scope 2 emissions, while reporting scope 3 emissions is optional. The Scope 3 Standard is designed to create further consistency in scope 3 inventories through additional requirements and guidance for scope 3 accounting and reporting.
GHG Protocol《企業價值鏈（Scope 3）會計與報告標準》（Corporate Value Chain Standard，2011 年版）所提供的選擇性（Optionality）詳細解釋：
此標準（簡稱 Scope 3 Standard）是目前最廣泛使用的 Scope 3 溫室氣體排放會計框架。它比基本《企業標準》（Corporate Standard）更詳細，但仍保留相當多的彈性（optionality），讓企業能根據自身情況調整。
1. 最核心的選擇性：Scope 3 是否要報告？
在 GHG Protocol Corporate Standard（企業標準） 中：Scope 1 和 Scope 2 必須 報告。Scope 3 是完全選擇性的（Optional）。企業可以選擇報告「任何」Scope 3 排放，或完全不報告。
若企業選擇「符合 Scope 3 Standard」，則必須遵守該標準的要求，但仍有許多選擇性空間。
2. 15 個 Scope 3 類別中的選擇性
標準將 Scope 3 分為 15 個類別（上游 8 類 + 下游 7 類）。每類都有：
(a) Minimum Boundary（最低邊界）
這是「建議/要求」納入的主要活動，用來確保一致性。
企業可以排除最低邊界內的活動，但必須公開揭露並說明理由（Disclose and justify exclusions）。
(b) Optional Activities（額外選擇性活動）
最低邊界之外的活動，企業可自行選擇是否納入，無需強制。
3. 其他重要的選擇性規定
邊界深度：企業不必無限延伸到 Tier 2、Tier 3 以上供應商，只要符合最低邊界即可。
計算方法：可選擇不同資料品質與方法，並可逐步改善。
排除理由：只要合理且揭露，即可排除部分活動（例如「資料不可得」在舊版較容易接受）。
投資類別（Category 15）：金融機構有更多選擇性，視股權影響力而定。
** biogenic CO₂**：必須單獨報告，但不計入總排放。
4. 與 IFRS S2 的重要差異（這也是 TIG 問題的核心）
GHG Protocol Scope 3 Standard：提供大量 optionality（可選擇納入/排除、報告部分類別即可）。
IFRS S2：雖然參照此標準，但要求企業考量全部 15 個類別，根據「與價值鏈的相關性」及「重大性（Materiality）」決定納入哪些類別。不能單純引用 GHG Protocol 的選擇性來排除，必須以 ISSB 的重大性原則為主。
總結：
GHG Protocol 的選擇性設計目的是讓企業能務實起步，避免過重負擔。但當企業要符合 IFRS S2 等更嚴格的永續揭露要求時，就必須更全面地評估價值鏈，而非僅依賴 GHG Protocol 的 optional 條款。
@問題：
由資產管理實體所管理、但因對持有該資產的實體缺乏「控制」而未予以合併的資產，是否視為該資產管理實體價值鏈的一部分？
回應：
IFRS S1 附錄 A 對「價值鏈」的定義如下：
「與報告實體商業模式及營運外部環境相關的全部互動、資源及關係。價值鏈涵蓋實體用以創造其產品或服務（從構思到交付、消費及生命終期）所使用及依賴的互動、資源及關係，包括實體營運中的互動、資源及關係（例如人力資源）；以及沿其供應、行銷及分銷通路的互動、資源及關係（例如物料與服務採購、產品與服務銷售及交付）；以及實體營運所在的融資、地理、地緣政治及監管環境。」
IFRS S1 第 B4 段指出：「資源及關係包括（但不限於）在實體財務報表中確認為資產的資源及關係。」因此，即使某些資產未被合併（即未在實體財務報表中確認為資產），這些資產仍可能屬於資源及關係，仍應被視為實體價值鏈的一部分。
✅ IFRS S1 中「價值鏈」（Value Chain）的詳細解釋與範例
IFRS S1 對價值鏈的官方定義
根據 IFRS S1 附錄 A，價值鏈是指：
「與報告實體商業模式及營運外部環境相關的全部互動、資源及關係。價值鏈涵蓋實體用以創造其產品或服務（從構思到交付、消費及生命終期）所使用及依賴的互動、資源及關係，包括實體營運中的互動、資源及關係，以及沿其供應、行銷及分銷通路的互動、資源及關係，並包括實體營運所在的融資、地理、地緣政治及監管環境。」
簡單來說：
價值鏈不只是「供應鏈」，而是企業從頭到尾創造價值過程中，所有直接或間接相關的資源、關係與活動的總和。即使沒有法律控制或未合併入財務報表，只要是企業「使用及依賴」的，都屬於價值鏈。
詳細實務範例：
@範例一：製造業公司（傳統產業）
公司：生產電動車的汽車製造商（例如類似 Tesla）
- 上游價值鏈：
- 鋰、鈷、鎳等電池原料的礦業公司
- 晶片、鋼鐵、塑膠的供應商
- 運輸這些原料的物流公司
- 自身營運：
- 員工（包含勞工權益、職業安全）
- 工廠的能源使用與碳排放
- 研發部門（電池技術）
- 下游價值鏈：
- 汽車銷售經銷商
- 消費者使用階段的充電基礎建設
- 電池回收與二手市場
- 車輛報廢後的拆解處理
- 其他：
- 融資銀行（綠色融資條件）
- 各國政府的補貼政策與碳排放法規
- 地緣政治風險（例如原料產國的政治穩定度）
→ 該公司在 IFRS S1 永續報告中，必須評估以上所有環節的重大永續相關風險與機會。
@範例二：資產管理公司（金融業）－ 最相關的例子
公司：一家管理多檔基金的資產管理公司（Asset Manager）
問題情境：該公司管理 100 億美元的股票投資組合，但這些被投資的公司並非其子公司，未合併進入財務報表。
根據 IFRS S1，這些被投資資產是否屬於價值鏈？
答案是：屬於價值鏈。
詳細說明：
- 雖然財務上「無控制」而未合併，但這些資產是該資產管理公司創造價值（收取管理費）所依賴的資源與關係。
- 因此，投資組合公司的 ESG 議題（例如被投資公司的碳排放、勞工爭議、治理問題）都可能屬於該資產管理公司的價值鏈。
具體價值鏈範例：
- 上游：基金託管銀行、資料提供商（Bloomberg、MSCI）
- 自身營運：投研團隊、風險管理系統、公司員工
- 下游：
- 基金投資人（受益人）
- 被投資的公司（其氣候風險、永續表現）
- 市場波動與監管變化
- 其他：全球監管環境（例如歐盟 SFDR 規範）、氣候轉型風險對投資組合的影響
→ 資產管理公司在做永續揭露時，必須考慮其所管理的投資組合的重大永續風險與機會，即使這些資產未合併。
重要提醒（IFRS S1 觀點）：
- 價值鏈比財務報表範圍更廣：財務上「未合併」不代表永續報告可以排除。
- 重點在「依賴」與「影響」：只要企業的商業模式依賴該資源或關係，就應納入考量。
- 重大性原則（Materiality）：不是每件事都要揭露，只有「重大」的才需要。
- 這也是為什麼 Submission 14 的官方回應明確指出：「即使未合併，仍可能是價值鏈的一部分。」
✅ IFRS S1 判斷價值鏈重大性（Materiality）的方法
在 IFRS S1 中，價值鏈的重大性判斷核心是財務重大性（Financial Materiality），聚焦於「哪些永續相關風險與機會（sustainability-related risks and opportunities）會合理預期影響實體的未來前景（prospects）」，進而影響主要使用者（投資人、貸款人、債權人）的決策。
1. 重大性的核心定義（IFRS S1 第 18 段）
資訊若省略、誤述或模糊，會合理預期影響主要使用者依據通用目的財務報告（含財務報表與永續揭露）所做決策，即屬重大。
- 這是單一重大性（以投資人為導向），但需考量實體對價值鏈的依賴（dependencies）與影響（impacts），因為這些會轉化為現金流量、融資可及性或資本成本的風險與機會。
2. 判斷價值鏈重大性的實務步驟
ISSB 提供一套類似財務報表重大性判斷的流程（參考 IFRS Practice Statement 2），並搭配教育材料指引：
（1）. 界定價值鏈範圍（Scope of Value Chain）
- 使用「所有合理且可支持的資訊」，**無需 exhaustive search（窮盡搜尋）。
- 比例原則（Proportionality）：考量取得資訊的成本與努力 vs. 對使用者的效益（IFRS S1 B6、B10）。
- 來源包括：內部資料、供應商資訊、產業同業揭露、SASB 產業標準、外部報告等。
（2）. 識別潛在永續相關風險與機會
- 考量整個價值鏈（上游、自身營運、下游）。
- 分析實體如何依賴價值鏈中的資源與關係，以及如何影響這些資源與關係。
- 參考必要來源：SASB 產業標準（必須參考）；可參考其他來源如 CDSB、同業揭露等。
（3）. 評估重大性（Materiality Assessment）
- 性質（Nature）：風險/機會的類型、是否與商業模式核心相關、是否涉及高風險區域（如高碳產業、人權敏感供應鏈）、利害關係人關注度。
- 規模/程（Magnitude）：對現金流量、財務狀況、融資成本的潛在影響大小（短期、中期、長期）。
- 可能性（Likelihood）：發生機率。
- 定量 + 定性結合：即使財務金額小，若具高風險性質（如聲譽損害、監管罰款、重大轉型風險），仍可能重大。
（4）. 決定需揭露的資訊
- 只揭露重大的風險/機會相關資訊。
- 包含治理、策略、風險管理、指標與目標（如果適用）。
（5）. 定期重新評估
- 僅在發生重大事件或情境重大變化時，重新評估受影響的部分（IFRS S1 B11），例如：新增重大供應商、併購、 新法規等。
- 非每個報告期間都要重新做完整評估。
3. 實際範例
@範例 1：供應鏈人權風險（供應鏈下游/上游）
一家服飾公司發現其供應商所在國家有童工風險。
- 若此供應鏈對公司營收貢獻大、或同業已廣泛揭露，則使用者會預期公司應有管理政策 → 屬重大，需揭露風險、政策、管理方式。
@範例 2：資產管理公司投資組合,管理大量股票基金的資產管理公司。
- 被投資公司的氣候轉型風險若可能影響基金績效與管理費收入 → 投資組合屬價值鏈一部分，且可能重大，需考慮揭露相關氣候風險。
@範例 3：水資源依賴（製造業）
啤酒廠高度依賴乾淨水源。若供應區域面臨水資源短缺，導致生產中斷、成本上升 → 此價值鏈風險重大，需揭露。
4. 實務注意事項與工具
- 無需完美：使用合理可得資訊即可，避免過度負擔。
- 與財務報表一致性：重大性判斷可參考現有財務報表重大性流程。
- 產業參考：強烈建議參考 SASB 產業特定議題。
- 文件記錄：建議詳細記錄判斷過程（basis of preparation），以支持審計或驗證。
- ISSB 教育材料（2024 年 11 月發布）提供豐富案例，建議作為主要參考。
✅ IFRS S1 科技業價值鏈重大性判斷方法與範例:
科技業（Technology Sector，例如半導體、軟體、硬體、消費性電子、雲端服務、AI 公司）價值鏈複雜且全球化，高度依賴上游礦產與晶片供應鏈、下游產品使用與資料中心，以及知識產權與人才。以下針對科技業提供實務重大性判斷指引。
1. 科技業價值鏈典型結構
- 上游（Upstream）：
稀土、鋰、鈷等礦產開採 → 晶圓代工（TSMC 等）→ 零組件供應商（記憶體、顯示器、電池）→ 物流。
- 自身營運： R&D、晶圓廠 / 組裝廠、資料中心、軟體開發、員工（工程師）、能源消耗（用電極高）。
- 下游（Downstream）：
OEM/ODM、銷售通路（電商、零售）、產品使用階段（消費者使用、資料中心運作）、生命終期（電子廢棄物回收、循環經濟）。
- 其他支持：
融資環境、地緣政治（美中台供應鏈緊張）、監管（資料隱私、出口管制、AI 倫理）、人才市場。
2. 科技業常見重大永續風險與機會（Material SRROs）
使用 IFRS S1 方法，科技公司通常會優先評估以下議題是否重大：
| 類別 | 重大風險/機會 | 價值鏈位置 | 重大性判斷重點（性質 + 規模） | 可能揭露內容 |
@氣候變遷: Scope 3 排放（上游晶片製造 + 下游產品使用） |上游 / 下游 | 資料中心高耗電、供應鏈碳密集 → 影響營運成本與投資人期望 /轉型風險、實體風險、減碳目標
@資源使用: 稀土、鈷、水資源 | 上游 | 供應鏈集中少數國家，地緣風險高 | 水資源管理、循環經濟 |
@人權與勞工: 供應鏈童工、強迫勞動、礦場勞權 | 上游 | 衝擊聲譽、法律風險（例如歐盟供應鏈盡職調查） | 供應商審核政策 |
@資料隱私與資安: 資料外洩、隱私法規 | 自身 / 下游 | 直接影響營收、罰款、信任 | GDPR、個資保護措施 |
@人才與 DEI: 工程師短缺、多樣性 | 自身營運 | 科技業高度依賴人才，離職率高影響創新 | 人才招募、留任、多元政策 |
@地緣政治:出口管制、貿易戰 | 全價值鏈 | 台積電等公司高度敏感 | 供應鏈多元化策略 |
@機會:AI 應用於綠色轉型、循環設計 | 自身 / 下游 | 新商業模式、產品差異化 | 綠色科技創新
3. 科技業重大性判斷實務步驟
(1).映射價值鏈
畫出端到端價值鏈地圖，標註關鍵依賴與影響點（例如：公司 80% 晶片來自特定地區）。
(2).使用指引來源
- 必須參考：SASB Software & IT Services、Semiconductors 產業標準。
- 可參考：同業揭露（Apple、Microsoft、TSMC、NVIDIA）、GRI、TCFD。
(3). 評估重大性
- 規模：對營收、毛利、資本支出影響多大？（例如資料中心電費占成本 30% 以上）
- 性質：是否涉及高關注議題（如衝突礦產、人權）？是否影響品牌價值？
- 時間範疇：短期（1-2 年供應鏈中斷）、中期（3-10 年碳稅）、長期（AI 能耗）。
- 使用者觀點：投資人（尤其是 ESG 基金）是否預期看到此資訊？
(4).. 決定揭露程度
只揭露重大項目，非重大者可簡要說明排除理由。
4. 科技業具體重大性判斷範例
@範例：某台灣半導體公司
- 議題：上游鈷礦供應鏈人權風險。
- 判斷：雖然公司不直接開礦，但高度依賴特定供應商，且歐盟已要求供應鏈盡職調查 → 使用者會合理預期公司有管理措施 → 重大。
- 揭露重點：供應商盡職調查政策、稽核結果、救濟機制。
@範例：某雲端 / AI 公司
- 議題：資料中心能源消耗與 Scope 3 排放。
- 判斷：用電量巨大、再生能源採購直接影響營運成本與綠色溢價 → **高度重大**。
- 揭露重點：再生能源使用比例、PUE 指標、碳移除計畫。
@範例：消費性電子品牌
- 議題：產品生命終期電子廢棄物。
- 判斷：若公司有回收計畫且影響品牌形象與法規符合度 → 重大。
5. 實務建議（科技業適用）
- 比例原則：無需追蹤每一間 Tier 3 供應商，使用合理可得資訊（如供應商問卷、產業數據、衛星監測）。
- 與財務整合：將重大永續風險連結到財務報表（如資產減值、或有負債）。
- 指標選擇：常用 GHG 排放（Scope 1-3）、可再生能源百分比、供應商審核通過率、員工流動率、資料外洩事件數等。
- 動態管理：地緣政治或新 AI 法規出現時，立即重新評估受影響部分。
科技業因全球供應鏈長且技術快速變化，價值鏈重大性判斷特別強調地緣政治風險、供應鏈透明度與創新機會。
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